Die Finanzberichterstattung soll ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz und Ertragslage („True and Fair View“) vermitteln. Neben den Einzelabschlüssen ist die Konzernrechnung Angelpunkt einer aussagekräftigen Finanzberichterstattung. Die Anwendung eines anerkannten Standards soll dabei Gewähr dafür bieten, dass eine Konzernrechnung die Lage des Unternehmens möglichst verlässlich zeigt. Ansonsten dürfen konsolidierungspflichtige Gesellschaften eine Konzernrechnung nach eigenen Kriterien erstellen, denn das Schweizer Recht macht nur wenig inhaltliche Vorgaben.
Seit kurzem liegt die Verordnung über die anerkannten Standards zur Rechnungslegung (VASR) vor. In der Verordnung musste der Bundesrat festlegen, welche anerkannten Standards im Rahmen des neuen Rechnungslegungsrechts Verwendung finden dürfen. Dazu verpflichtet das neue Rechnungslegungsrecht (Art. 962a Abs. 5 nOR) den Bundesrat. Er muss zudem die Voraussetzungen festlegen, die für Wahl oder Wechsel der Standards erfüllt sein müssen.
Ursprünglich wollte der Bundesrat die Pflicht zur Erstellung einer Konzernrechnung auf alle rechnungslegungspflichtigen juristischen Personen ausdehnen, welche andere Unternehmen beherrschen. Auf diese Weise hätte man bei der Rechnungslegung eine Vereinheitlichung erreicht. Bisher unterstanden lediglich Aktiengesellschaften der Konsolidierungspflicht. Neu sollen neben Aktiengesellschaften auch Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaften und Vereine einer Konsolidierungspflicht unterstellt werden. Und: Mit der Revision des Rechnungslegungsrechts wollte der Bundesrat Unternehmen dazu verpflichten, die Konzernrechnung auf Basis eines anerkannten Standards (z.B. Swiss GAAP FER, IRFS) zu erstellen. Das Ziel der Unterstellung einer grösseren Anzahl von Unternehmen unter die Konsolidierungspflicht wurde gemäss Vertretern der Treuhand- und Revisionsbranche jedoch verfehlt und nur teilweise realisiert. Denn das Parlament hatte die im Gesetzesentwurf vorgesehene grundsätzliche Möglichkeit zur Anwendung anerkannter Standard ersatzlos gestrichen. Unter bestimmten Voraussetzungen sind jedoch anerkannte Standards trotzdem Pflicht.
Vier anerkannte Standards
Eine neue Verordnung bezeichnet nun jene Standards, welche für die Rechnungslegung anerkannt sind, wie aus einer Mitteilung des Bundesamtes für Justiz und des Eidgenössischen Amts für das Handelsregister zu entnehmen ist. Gemäss Artikel 1 Absatz 1 der Verordnung sind folgende Standards für die Rechnungslegung anerkannt:
- International Financial Reporting Standards (IFRS); inklusive die noch geltenden IAS (International Accounting Standards)
- Fachempfehlungen zur Rechnungslegung (Swiss GAAP FER)
- United States Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP)
- International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities (IFRS for SME)
Die drei ersten anerkannten Standards kommen auch bei der Zürcher Börse SIX Exchange zur Anwendung.
Anerkannter Standard unter Bedingungen
Das neue Rechnungslegungsrecht (Art. 962 Abs. 1 nOR) regelt, unter welchen Voraussetzungen Gesellschaften zusätzlich zur Jahresrechnung einen Abschluss nach einem anerkannten Standard erstellen müssen. Einen Abschluss nach einem anerkannten Standard erstellen müssen:
- Gesellschaften mit Notierung an der Börse und wenn dies die Börse verlangt
- Genossenschaften mit mindestens 2’000 Mitgliedern
- Stiftungen mit Pflicht zur ordentlichen Revision von Gesetzes wegen
Zudem können qualifizierte Minderheiten gegen den Willen des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans des Unternehmens einen Abschluss nach einem anerkannten Standard verlangen (Art. 962 Abs. 2 bzw. Art. 963b Abs. 4 nOR). Einen solchen Abschluss verlangen können
- Gesellschafter, mit mindestens 20 Prozent am Grundkapital vertreten,
- 10 Prozent der Genossenschafter und 20 Prozent der Vereinsmitglieder
- sowie Gesellschafter mit einer persönlichen Haftung oder Nachschusspflicht.
Im Gesetz (Art. 962 Abs. 3 nOR) heisst es jedoch auch, dass die Pflicht zur Erstellung eines Abschlusses nach einem anerkannten Standard entfällt, wenn eine Konzernrechnung nach einem anerkannten Standard durchgeführt wird.
Kern-FER für kleinere Organisationen
Kleinere Organisationen dürfen sich auf die Anwendung der Kern-FER beschränken, wenn zwei der drei Grössenkriterien – Bilanzsumme von CHF 10 Mio., Jahresumsatz CHF 20 Mio., 50 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt – in zwei aufeinanderfolgenden Jahren nicht überschritten werden. Gemäss Swiss GAAP FER 1, Ziffer 2 sind dabei das Rahmenkonzept und die Swiss GAAP FER 1–6 anzuwenden. Bei Vorliegen eines Konzerns ist zudem die Einhaltung von Swiss GAAP FER 30 Pflicht, wie es im erläuternden Bericht der Bundesämter heisst.
Schwellenwerte für Pflicht zur Erstellung einer Konzernrechnung
Zugleich definiert das Gesetz (Art. 963a nOR) mit den Schwellenwerten (Bilanzsumme CHF 20 Mio., Umsatzerlös CHF 40 Mio., 250 Vollzeitstellen) Untergrenzen, die Unternehmen zur Erstellung einer Konzernrechnung verpflichten, wie es im erläuternden Bericht des Bundesamts für Justiz (BJ) und des Eidgenössischen Amts für das Handelsregister (EHRA) heisst.
Will ein Unternehmen in der Finanzberichterstattung den Adressaten die tatsächlichen Verhältnisse vermitteln, muss es neben der Jahres- und Konzernrechnung nach Obligationenrecht auch einen Jahres- und Konzernabschluss nach einem anerkannten Standard zur Rechnungslegung erstellen ( sogenanntes „Dual Reporting“).
Eingeschränkte Anwendung der US GAAP
Für ein Dual Reporting verwendete Standards sind in der Schweiz üblicherweise IFRS oder der Swiss GAAP FER. Deutlich seltener Verwendung finden US-GAAP. Die Bedeutung der US GAAP hat in der Schweiz in den letzten Jahren hauptsächlich aus zwei Gründen deutlich abgenommen. Zum einen planen die Standardsetter auf lange Sicht, die Regelwerke zusammenzuführen. Zum anderen sind Unternehmen mit Sitz in der Schweiz, die an einer US-amerikanischen Börse kotiert sind, seit 2008 nicht mehr verpflichtet, ihre Jahres- und Konzernrechnungen in einen pro-forma-Abschluss gemäss den US GAAP überzuleiten, wie es im erläuternden Bericht heisst.
Amerikanische Behörden begründen ihre extraterritoriale Aufsichtstätigkeit oftmals mit dem Argument mangelnden Fachwissens der lokal zuständigen Behörden hinsichtlich US GAAP. Tatsächlich sind Experten auf dem Gebiet von US GAAP für Unternehmen, Börsen und Aufsichtsbehörden in der Schweiz nicht einfach zu rekrutieren. Grund: Der Standard wird vor allem in den USA gelehrt und angewendet. Unter anderem deshalb dürfen börsenkotierte Unternehmen mit Sitz in der Europäischen Union seit 2007 keine Abschlüsse mehr gemäss US GAAP erstellen, stattdessen ist die Verwendung von IFRS Pflicht. Somit stehen der abnehmenden Bedeutung der US GAAP in der Schweiz zunehmend regulatorische Nachteile durch US-amerikanischen Behörden gegenüber, wie die Bundesämter im erläuternden Bericht schreiben.
Die US GAAP werden zwar in Artikel 1 Absatz 1 Buchstabe d als anerkannter Standards zur Rechnungslegung bezeichnet. Sie sind gemäss Absatz 2 aber nur noch von jenen Unternehmen anzuwenden, die ihre Jahresrechnung im Zeitpunkt des Inkrafttretens der vorliegenden Verordnung nach diesem Standard erstellen („Grandfathering“-Klausel). Diese Regelung tangiert die Kotierung ausländischer Unternehmen an einer Schweizer Börse nicht, wie es im erläuternden Bericht heisst. Wie in der Europäischen Union können sich weiterhin insbesondere auch Unternehmen mit Sitz in den Vereinigten Staaten in der Schweiz kotieren lassen, wenn sie gemäss den Vorgaben der US GAAP Rechnung legen.
Verzicht auf weitergehende Regelungen
Der Bundesrat verzichte bewusst auf weitergehende Regelungen. Grund: Die anerkannten Standards regeln dieselben Fragen wie etwa die erstmalige Anwendung („First Time Adoption“) unterschiedlich, heisst es im erläuternden Bericht. Die Verordnung stelle deshalb nur den kleinsten gemeinsamen Nenner dar, ansonsten könnten sich bei der Anwendung der Standards im Rahmen des neuen Rechnungslegungsrechts faktisch Widersprüchen ergeben.
Der Bundesrat hat stets die Möglichkeit, einen der Standards von der Liste zu streichen, wenn die Erleichterungen für kleinere und mittlere Unternehmen oder die branchen- und börsenspezifischen Differenzierungen insbesondere kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage mehr ermöglichen, wie es im erläuternden Bericht weiter heisst.
Den erläuternden Bericht zum Inkraftsetzen des Rechnungslegungsrechts und Erlass der neuen Verordnung über die anerkannten Standards zur Rechnungslegung (VASR) finden Sie hier:
http://www.admin.ch/ch/d/gg/pc/documents/2234/Erl-Bericht_VASR_und_RAV.pdf
Anbei der Link zum neuen Rechnungslegungsrecht (vom Nationalrat verabschiedet per 23.12.2011):
http://www.admin.ch/ch/d/ff/2012/63.pdf
Lesen Sie zum Thema auch folgenden Beitrag:
Neues Rechnungslegungsrecht per 1.1.2013 in Kraft – Fristen für Anpassung zwei bzw. drei Jahre